Kế toán theo giá trị hợp lý là một thuật ngữ mới trong lĩnh vực kế toán. Trong các lý thuyết về kế toán, giá trị hợp lý không được đề cập như một loại giá độc lập trong khuôn mẫu lý thuyết chung nhưng nó trở thành một xu hướng quan trọng trong những năm gần đây.

Cơ sở hình thành của kế toán theo giá trị hợp lý xuất phát trực tiếp từ nhu cầu sử dụng thông tin của xã hội và hạn chế của những phương pháp kế toán trước đó.

Nhìn từ góc độ lý thuyết kế toán, khi tất cả các tài sản được đo lường với cùng một cơ sở định giá, giá gốc hay giá thị trường, thì điều này sẽ đáp ứng nhu cầu thông tin dễ hiểu hơn cho các đối tượng sử dụng báo cáo tài chính. Bên cạnh đó, việc áp dụng các cơ sở định giá tài sản theo giá thị trường thay thế dần nguyên tắc giá gốc tại nhiều quốc gia trong những năm gần đây cho thấy xu thế định giá tài sản trên báo cáo tài chính đang hướng đến giá trị hợp lý, kết hợp nhiều loại giá khác nhau nhằm đáp ứng đầy đủ hơn yêu cầu thông tin của người sử dụng và tạo thuận lợi cho công tác kế toán. Vì thế, kế toán theo giá trị hợp lý là một lựa chọn tất yếu.

Ban đầu, giá trị hợp lý được sử dụng riêng rẽ trên các báo cáo tài chính trong những tình huống khác nhau: Xác định giá trị của tài sản thuần của bên mua trong một giao dịch hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua. Sử dụng như một loại giá thay thế của giá gốc trong ghi nhận ban đầu trong trường hợp không có giá gốc (thí dụ trong các giao dịch); sử dụng trong một số mô hình định giá sau ghi nhận ban đầu (tài sản cố định hữu hình, bất động sản đầu tư…). Giá trị hợp lý phát triển mạnh trong kế toán, nhất là trong các hoạt động liên quan đến công cụ tài chính, tạo thành một trào lưu kế toán theo giá trị hợp lý hay theo thị trường.

Trong thời gian qua, giá trị hợp lý được sử dụng trong các chuẩn mực kế toán và chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế với nhiều cách thức khác nhau gắn với từng chuẩn mực cụ thể.

IASB định  nghĩa: Giá trị hợp lý là giá trị mà một tài sản được trao đổi hay một công nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ sự hiểu biết trong một giao dịch bình thường.

FASB định  nghĩa: giá trị hợp lý là giá mà có thể nhận được khi bán một tài sản, hoặc có thể được thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch bình thường giữa những người tham gia trên thị trường tại ngày định giá.

Nhìn chung, các chuẩn mực kế toán (IAS) và chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) hiện hành đều sử dụng định nghĩa: Giá trị hợp lý là mức giá mà một tài sản có thể được trao đổi giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong một giao dịch ngang giá.

Các chuẩn mực kế toán cũng đã đưa ra một hệ thống thang áp dụng giá trị hợp lý trong đó có 3 cấp độ theo mức độ sẵn có để xác định giá trị, trong đó cao nhất là có giá tham chiếu trên thị trường hoạt động (thí dụ một chứng khoán được giao dịch trên thị trường chứng khoán) và thấp nhất là hoàn toàn chỉ có thông tin nội bộ doanh nghiệp (thí dụ một phần mềm do doanh nghiệp tạo ra không có sản phẩm tương đương trên thị trường). Theo Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB), việc xác định giá trị hợp lý dựa trên 3 quan điểm: Quan điểm thị trường (Giá trị hợp lý được xác định dựa trên giá cả thị trường quan sát được và các thông tin về các giao dịch thực tế trên thị trường); Quan điểm thu nhập (sử dụng các phương pháp kỹ thuật sẽ được áp dụng để quy đổi các khoản tiền trong tương lai về giá trị hiện tại; Quan điểm giá phí (Giá trị hợp lý bao gồm các chi phí phải bỏ ra để có được một tài sản thay thế tương đương về năng lực sản xuất).

Như vậy, theo quy định của các chuẩn mực kế toán và chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế hiện hành, giá trị hợp lý được vận dụng trong đánh giá và ghi nhận các yếu tố của Báo cáo tài chính là khá phổ biến. Tuy nhiên, việc sử dụng cơ sở giá trị hợp lý có sự khác nhau trong từng tình huống, từng chuẩn mực cụ thể. Có thể khái quát việc sử dụng giá trị trong các chuẩn mực kế toán quốc tế hiện hành theo một số khía cạnh nổi bật như sau:

Một là, Giá trị hợp lý được sử dụng để đánh giá và ghi nhận ban đầu. Giá trị hợp lý trong trường hợp này được sử dụng là giá gốc khi nhận ban đầu (Ghi nhận ban đầu "Nhà xưởng, máy móc, thiết bị"; "Bất động sản đầu tư"; "Tài sản sinh học"; "Tài sản thuê tài chính”...)

Hai là, Giá trị hợp lý được sử dụng sau ghi nhận ban đầu. Sau ghi nhận ban đầu, giá trị hợp lý được xác định tại mỗi thời điểm lập báo cáo tài chính. (Ví dụ: Đánh giá sau khi nhận ban đầu đối với tài sản tài chính, bất động sản đầu tư...; Xác định giá trị đánh giá lại của nhà xưởng, máy móc thiết bị theo mô hình đánh giá lại của IAS 16, tài sản vô hình theo IAS 38)...

Ba là, Ghi nhận chênh lệch phát sinh do sự biến động của giá trị hợp lý. Các khoản chênh lệch phát sinh do sự thay đổi giá trị hợp lý giữa các thời điểm báo cáo có thể được ghi là thu nhập, chi phí trong báo cáo lãi, lỗ (Ví dụ: Tài sản tài chính ghi nhận theo giá trị hợp lý qua báo cáo lãi lỗ, bất động sản đầu tư, tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp) hoặc  điều chỉnh chỉ tiêu thuộc nguồn vốn chủ sở hữu trên Bảng cân đối kế toán như (Chênh lệch đánh giá tăng (giảm) tài sản....

Trong hầu hết các trường hợp, việc sử dụng giá trị hợp lý trong đánh giá và ghi nhận tài sản, nợ phải trả được quy định trong các chuẩn mực kế toán quốc tế đều kèm theo điều kiện nhất định, đặc biệt là điều kiện về sự tồn tại của thị trường hoạt động của tài sản, nợ phải trả và doanh nghiệp có thể thu thập được thông tin từ thị trường một cách đáng tin cậy để áp dụng các phương pháp kỹ thuật xác định giá trị hợp lý. Vì vậy, việc sử dụng giá trị hợp lý trong đo lường và ghi nhận tài sản và nợ phải trả thường được xác định là một mô hình mà đơn vị báo cáo có thể lựa chọn. Bên cạnh đó các chuẩn mực còn quy định các mô hình định giá và ghi nhận thay thế như mô hình ghi nhận theo giá gốc (Cost model) hoặc mô hình ghi nhận theo giá gốc được phân bổ (Cost amortised model).

Liên hệ thực tiễn kế toán Việt Nam:

Nhìn chung, chế độ kế toán Việt Nam hiện nay được xây dựng trên cơ sở phương pháp kế toán theo giá gốc. Tuy nhiên, trong phương pháp định giá các tài sản kế toán, Việt Nam cũng từng bước được cập nhật theo phương pháp giá trị hợp lý, kết hợp kế toán theo giá gốc và đánh giá lại phù hợp với đặc điểm của từng loại tài sản và thời điểm lập báo cáo tài chính. Cụ thể:

*) Về việc ghi nhận giá trị tài sản:

- Ghi nhận theo giá gốc tại thời điểm hình thành tài sản:

Giá trị các loaị tài sản như TSCĐ, Hàng tồn kho… được ghi nhận theo giá thực tế bao gồm giá mua và toàn bộ các chi phí thu mua phát sinh để có được tài sản ở trạng thái sẵn sàng đưa vào sử dụng.

-  Đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại thời điểm báo cáo: 

Giá trị hợp lý được sử dụng làm cơ sở để tính giá trị đánh giá lại của tài sản sau ghi nhận ban đầu. Phần chênh lệch được ghi nhận là chi phí trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (tăng hoặc giảm chi phí) hoặc ghi nhận điều chỉnh chỉ tiêu thuộc nguồn vốn chủ sở hữu trên Bảng cân đối kế toán. Cụ thể:

+ Lập dự phòng giảm giá tài sản: Cuối mỗi kỳ kế toán đối với những khoản mục tài sản bị giảm giá, kế toán tiến hành trích lập dự phòng (dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn, dài hạn, dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng phải thu khó đòi) và ghi nhận vào chi phí (Chi phí tài chính, chi phí quản lý doanh nghiệp…) đồng thời các khoản dự phòng được ghi nhận vào bên Tài sản của Bảng cân đối kế toán để ghi giảm tổng giá trị tài sản của đơn vị bên cạnh giá gốc.

+ Đánh giá lại tài sản:

 Tài sản được đánh giá lại chủ yếu là TSCĐ, bất động sản đầu tư, một số trường hợp có thể và cần thiết đánh giá lại vật liệu, công cụ, dụng cụ, thành phẩm, hàng hoá, sản phẩm dỡ dang. . . Trường hợp tiến hành đánh giá khi có quyết định của Nhà nước về đánh giá lại tài sản, khi thực hiện cổ phần hoá doanh nghiệp Nhà nước; và các trường hợp khác theo quy định (Như khi chuyển đổi hình thức sở hữu doanh nghiệp). Giá trị tài sản được xác định lại trên cơ sở bảng giá Nhà nước quy định hoặc Hội đồng định giá tài sản thống nhất xác định. chênh lệch đánh giá lại tài sản được bổ sung hoặc ghi giảm nguồn vốn kinh doanh.

+ Đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ ở thời điểm cuối năm tài chính: Cuối năm tài chính, doanh nghiệp phải đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ theo tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm cuối năm tài chính. Đối với chênh lệch tỷ giá hối đoái ở thời điểm cuối năm tài chính do đánh giá lại của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ liên quan đến hoạt động kinh doanh sẽ tính vào chi phí tài chính (Nếu lỗ tỷ giá hối đoái), hoặc doanh thu hoạt động tài chính (Nếu lãi tỷ giá hối đoái) để xác định kết quả hoạt động kinh doanh. Đối với chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do đánh giá lại cuối năm của tài chính của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ của hoạt động đầu tư XDCB (Giai đoạn trước hoạt động):Ở giai đoạn đang đầu tư XDCB, doanh nghiệp chưa đi vào hoạt động thì chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm tài chính được phản ánh luỹ kế trên TK 413 “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” (TK 4132). Số dư Nợ, hoặc Có này sẽ được phản ánh trên Bảng Cân đối kế toán. Khi kết thúc giai đoạn đầu tư XDCB, bàn giao TSCĐ đưa vào sử dụng cho sản xuất, kinh doanh, số dư Nợ, hoặc số dư Có TK 413“Chênh lệch tỷ giá hối đoái” (TK 4132) phản ánh số chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối mỗi năm tài chính (Không bao gồm khoản đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ liên quan đến hoạt động đầu tư XDCB ở thời điểm bàn giao tài sản để đưa vào sử dụng) sẽ được kết chuyển toàn bộ một lần (nếu nhỏ) vào chi phí tài chính, hoặc doanh thu hoạt động tài chính của năm tài chính có TSCĐ và các tàisản đầu tư hoàn thành bàn giao đưa vào hoạt động hoặc phân bổ tối đa là 5 năm (Nếu lớn, kể từ khi công trình hoàn thành đưa vào hoạt động).

*) Đối với các khoản mục chi phí, doanh thu:

Kế toán Việt Nam quy định việc ghi nhận doanh thu, chi phí phù hợp với các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận rộng rãi, chủ yếu là nguyên tắc phù hợp và thận trọng, trọng yếu. Các loại doanh thu, thời điểm ghi nhận doanh thu, phương pháp kế toán doanh thu và thu nhập khác làm cơ sở ghi sổ kế toán và lập báo cáo trài chính được quy định rõ trong chuẩn mực số 14 Doanh thu và thu nhập khác (VAS 14). Tuy nhiên, nếu IAS 18 quy định: Khi giá trị hợp lý của số tiền bán hàng bằng tiền mặt hay tương đương tiền mặt nhận được phải thu nhỏ hơn số tiền mặt danh nghĩa nhận được hay phải thu, thì phần chênh lệch được ghi nhận là doanh thu lãi thì VAS 14 chưa đề cập đến vấn đề này.

Đối với chi phí, chế độ kế toán VN quy định rõ các khoản chi phí ghi nhận ngay, chi phí trích trước, chi phí phải trả… nhằm đảm bảo sự phù hợp giữa doanh thu và chi phí và do đó ảnh hưởng tới kết quả kinh doanh. 

Mục tiêu chủ yếu của báo cáo tài chính là nhằm cung cấp thông tin hữu ích cho các đối tượng sử dụng. Nhìn từ góc độ này, báo cáo tài chính cần cung cấp các thông tin về quá khứ, hiện tại và tương lai. Vì vậy, sự kết hợp giữa các loại giá sử dụng trên báo cáo tài chính nhằm mục tiêu cung cấp thông tin đầy đủ, và đa dạng đáp ứng yêu cầu thông tin của người sử dụng, dẫn tới sự ra đời của phương pháp kế toán theo giá trị hợp lý. Trong thời đại khoa học kỹ thuật phát triển vượt bậc, môi trường kinh doanh luôn thay đổi và vấn đề lạm phát là tất yếu như hiện nay, thông tin về giá trị tài sản trên báo cáo tài chính nếu chỉ trình bày theo giá gốc thì sẽ không thích hợp với các đối tượng sử dụng thông tin để đưa ra quyết định kinh tế. Trong bối cảnh đó, nhiều hệ thống định giá khác nhau đã hình thành và có tác động nhất định tới thực tiễn kế toán.  Tuy nhiên, các hệ thống này vẫn chưa thuyết phục hoàn toàn được xã hội và các tổ chức lập quy. Trên cơ sở kế thừa các phương pháp kế toán trước đó, kế toán theo giá trị hợp lý đang  là xu hướng phát triển trong những năm tới.

TÀI LIỆU THAM KHẢO

1. Ngô Thế Chi, Trương Thị Thủy, Giáo trình các chuẩn mực kế toán quốc tế, NXB Tài chính, 2010.

2. Bộ tài chính (2006), Các chuẩn mực kế toán Việt Nam, NXB Tài chính;

3. Bộ Tài Chính (2006), Chế độ kế toán doanh nghiệp: Quyển 1: Hệ thống tài khoản kế toán; Quyển 2: Báo cáo kế toán, chứng từ và sổ kế toán - Ban hành theo quyết định số 15/2006/QĐ/BTC ngày 20/03/2006 của BTC, Nhà xuất bản Tài chính-Hà Nội.

4. Các sách báo, tạp chí có liên quan: Tạp chí Kế toán, Tạp chí Kiểm toán, Báo điện tửwww.webketoan.com.vn, www.gso.gov.vn, http://www.khoahockiemtoan.vn,http://www.webketoan.vn, http://www.diendanketoan.com/